摘 要:与税收制度相比，多年来我国实施的排污费制度虽然对于环境污染的治理和预防有较大作用，但是排污费本身存在收费法律依据不足，收费的被动性和繁琐性等诸多问题，因此需要进行环境保护费改税的活动，2016 年 12 月我国正式颁布《中华人民共和国环境保护税法》，明确制定的目的是为了保护和改善环境，减少污染物排放，从而推进生态文明建设。但仍存在许多问题未规定实施细节，例如税款的去向以及征管机关的权限划分模糊等。因此，本文是在深入研读《环境保护税法》的基础上，对我国环保税存在的不足以及具体征管的可行性和难点做一定分析，并在此基础上提出一些理论层面的对策和建议。
关键词:费改税; 环境保护税; 征管困境
一、概述以及我国现状
环境保护税的概念最先由英国经济学家庇古提出，分为广义和狭义之分，广义的环境保护税包括所有与环境相关的税种，包含消费税、资源税及其他相关税。本文讲述的环境保护税，是基于狭义环境保护税的概念，即为筹集环境保护的资金而针对受益者或污染者直接收取的环境税，包含一般环境税、污染产品消费税及污染税。
我国在环境保护方面虽然采取了一些税收及行政措施，但太过分散，对环境保护未能起到充分的保护作用，也无法为环境保护提供特定资金支持。1987 年我国第一次将保护环境以国家根本大法的形式写入《中华人民共和国宪法》当中，明确将环境保护作为我国宪法明文规定的基本国策，将保护环境和自然资源作为基本方针。但这并没有建立真正意义上的生态税，直到 2016 年 12 月，我国第一步以污染排放为征税范围的环保税《中华人民共和国环境保护税法》正式被表决通过，并于 2018 年 1 月 1 日起正式施行。该法制定的目的就是为了保护和改善环境，推进生态文明建设。
二、环境保护税在现实运作中可能存在的不足
( 一) 征税对象的特殊性对税基的影响
《环境保护税法》中界定的征税对象共四类，分别为大气污染物、水污染物、固体废物和噪声①。这四种征税对象先天存在一定的特殊性，难以有一个明确的标准来计量征税对象的单位，不利于实际征收管理中精确地计量税基，以噪声污染为例，建筑工地的噪声超标测量，由于声音先天存在的流动性特点，难以准确测量真实的超标分贝，故而无法对税基真实测量。这种从量计征的方式，决定了污染当量数是征收环境税的基础，这些指数的测定需要污染源自动监控专用设备和很强的专业技术人员，这是税务机关自身无法完成的一道技术关卡，在环境保护税征收过程中带来极大困难。
( 二) 征收困难
一方面，纳税企业的成本增加。环境保护税的征收一定程度上是将企业的外部成本内部化，由于环境保护税属于直接税不易转嫁给下一环节，极大提高了纳税企业的生产成本和税收负担，企业纳税的积极性就降低了，加之考虑到环境保护税是由纳税人自行申报污染情况，可能存在通过操纵污染监测设备掩盖或者滞后污染情况从而进行避税。从这种角度考虑，企业很难积极响应环境保护税的税收政策。另一方面，监管模式存在漏洞。《环境保护税法》第 15 条规定的环境保护主管部门与税务机关共同协作的监管模式② 给企业偷税漏税的行为提供漏洞和可能性。综上，环境保护税无论是从纳税的角度还是缴税的角度都存在征收困难。
( 三) 环境保护税属性不明
《环保税法》并未明确规定环保税是属于地方税还是中央税，但是根据我国一贯的税制做法，没有特殊说明和规定的税收收入将和其他预算资金并入公共财政预算。如果环境保护税没有明确税收资金用途，不考虑其来源的环境保护属性，环境保护税收收入将用于其他方面的公共预算支出，无法保证现有排污费对地方环境保护的资金支持效果，也无法形成稳定、持续的环保投入的渠道。总之，环境保护税的属性不明，是该归中央还是归地方，或者是中央地方共享税，这不仅是涉及到中央政府与地方政府的财权划分的问题，更重要的是关乎到未来资金是否能够专款用到环境保护方面。
三、环境保护税征管过程中的完善建议
( 一) 环境保护税的征管要以环保部门核定为主
环境保护税征收的基础和关键就是确定应纳税额，而征税对象本身的性质对应纳税款的确定具有决定意义，因而对应纳税额标准的确定是保证环境保护税能否顺利征管并足额入库的关键。作者认为环境保护税的征管流程应将原有的“企业自行申报，环保移交信息，税务核对征收”征收模式改为“企业报送，环保核定，税务征收”，企业依法向环境保护主管部门报送污染当量数和超标分贝数，环境保护主管部门针对企业报送的材料和信息进行实际的评估和审核后，再向税务机关进行移交和备案，税务机关依据环境保护主管部门提供的核定后的信息向纳税人征收税款。这就要求两个部门之间应当加强沟通协调，通过建立双方信息共享机制，做好对环境保护税的联合征管工作。
( 二) 环境保护税的专款专用问题
《环境保护税法》并没有明确的还有环境保护税的划分问题和具体去向。作者认为，环境应该划分为中央地方共享税，这样地方可以占较大的比例，在增加地方政府的财政收入的同时，还能调动地方征收环境保护税的积极性。当然，为了防止环境保护税税款被统一归入财政预算支出从而忽略了税收本来的环境保护的目的，就需要确立环境税的专款专用原则，李旭亮学者在其文章中曾指出，环境保护税可以按惯例上缴九成给中央，并将这部分资金设立成专项环保基金，专门使用，确保环境保护税的税收收入能够用于地方环境污染的治理，并对地方实施适当的税收返还和税收减免政策，确保环境保护税保护环境目的的实现。
( 三) 加强环境保护税与相关法律之间的协调
首先，通过提高消费税税率加强环境保护力度。提高汽油等对生态环境危害较大的稀缺资源的消费税税率，并适时扩大消费税的征收范围，将高污染、高能耗的消费品也纳入征收范围，从而全面的发挥环境保护税对环境的积极作用; 其次，通过提高自然资源的利用率，节约自然资源的使用，促进资源可持续发展的同时，对环境保护也是一种推动。推进资源税改革，除了要提高稀缺资源和不可再生资源的税负之外，还应该适当将水资源纳入资源税征收范围，促进资源节约和环境保护一同进步; 最后，还可以适当的引入奖励和惩罚机制。对那些积极响应环境保护税征收的纳税人给予适当的政府补助、税收减免或税收返还等税收优惠，而对于严重超过应纳税污染物排放标准的企业，应当在政策上采取必要的限制措施。
四、结语
《环境保护税法》的颁布是我国税制改革的一大进步，要切实实现“费改税”从而实现立法控税的目的，还需要严格把控环境保护税的征管过程，正如前文所述，环境保护税征管仍存在许多困境，税基计量依据的准确性、环境保护主管部门与税务机关分工上的协调性和税款去向等方面的局限仍然存在，这就需要加强两者之间的合作交流机制，明确环保税收入的管辖权限，确立专款专用资金原则以及加强环境保护税与相关法律之间的协调等方面继续努力，从而弥补环境保护税在立法上的缺陷。
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